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Exit Tax o cómo gravar las Ganancias Patrimoniales por cambio de residencia

Seguimos analizando de manera pormenorizada aquellas medidas de mayor calado relativas a la inminente reforma fiscal, a pesar de que no hayan tenido la repercusión mediática que en nuestra opinión merecían, como es el caso del Exit Tax.

El Exit Tax es una medida introducida en la Reforma del IRPF (artículo 95 bis de la Ley), y que, como se verá más adelante, gravará las ganancias patrimoniales por el mero cambio de residencia del contribuyente.

Preferimos analizar la medida antes de extraer conclusiones, pero adelantamos que la misma dará que hablar. A continuación se plantean los rasgos más importantes de la misma:

Premisa de gravamen: ¿Qué hecho pretende gravarse?

El Exit Tax como bien apunta la traducción del inglés no es más que un “impuesto de salida”, para aquellos que siendo contribuyentes de IRPF, dejen de serlo por trasladar su residencia fiscal a otro país. Más adelante enumeraremos casos, requisitos y circunstancias, pero lo que más llama la atención de la presente medida es que se pretenden gravar las plusvalías latentes en el momento de la salida del contribuyente de territorio español. Es importante tener claro qué se entiende por plusvalía latentepresumible ganancia, que se da cuando el precio de compra es inferior al de cotización (valor actual), pero no es tácita por no haberse materializado la venta del activo”.

Origen: ¿Por qué?

Siendo benévolos, entendemos que el objetivo de la presente medida radica en el valioso esfuerzo por parte de la Administración de luchar contra el fraude, frenando traslados de domicilio motivados por la finalidad de evadir impuestos. Sin embargo, puede afectar a otras personas que, en un mundo cada vez más global donde la movilidad es un hecho, tienen en su cambio de residencia una motivación distinta al presumible fraude.

¿Qué será objeto de tributación?

Ganancias patrimoniales latentes relativas a los siguientes instrumentos financieros: (i) acciones cotizadas, (ii) acciones no cotizadas y (iii) participaciones en IICs.

a) Esta medida no aplicará en cualquier caso, tan sólo si:

i. El valor de mercado conjunto de las acciones y participaciones e IIC > 4MM€

ii. Las participaciones en entidades > 25% y su valor > 1MM€

b) El importe de la ganancia patrimonial resultará de la diferencia entre:

i. Valor de mercado en la fecha de devengo del último período impositivo que deba declararse, según proceda:

1)  Valores Cotizados: Valor de Cotización.

2) Valores No Cotizados: Mayor entre: (i) patrimonio neto del balance último ejercicio (Valor teórico) y (ii) capitalización al 20% del promedio de resultados de los 3 ejercicios anteriores.

3) IIC: Valor liquidativo a fecha devengo / último valor liquidativo publicado.

4) Valor de adquisición de las acciones / participaciones.

¿Cómo tributarán?

Se integrarán en la Base Imponible de Ahorro del último período impositivo que deba declararse por el Impuesto. Recordemos que, en el ejercicio 2015 la escala de gravamen del ahorro oscilará entre el 20 – 24%, mientras que, en ejercicio 2016 lo hará entre el 19 – 23%.

En resumen:

A continuación breve resumen de los distintos escenarios contemplados por la Ley.

Pérdida de condición de contribuyente por cambio de residencia – país que no tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información


Se integrará en la renta del ahorro del último período impositivo que deba declarar las ganancias patrimoniales consideradas según apartado 3.b., siempre que el contribuyente haya tenido tal condición al menos 10 de los últimos 15 períodos impositivos anteriores al último que deba declararse.

Cambio de residencia fiscal a territorio no paraíso fiscal siempre que en este caso el desplazamiento temporal se produzca a un país que tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información


Este caso engloba el cambio de residencia (temporal) por motivos laborales a cualquier país que no sea considerado paraíso fiscal, o, por cualquier otro motivo siempre que el desplazamiento temporal se produzca a un país o territorio que tenga suscrito con España un convenio para evitar la doble imposición internacional que contenga cláusula de intercambio de información, previa solicitud del contribuyente. En tal caso podrá aplazarse la deuda tributaria según las condiciones establecidas en la LGT (constitución de garantía, devengo de intereses, etc…).

El aplazamiento tendrá una duración máxima de 5 años (venciendo como máximo el 30 de junio del año siguiente a la finalización del plazo de 5 años).

A continuación se plasman los distintos escenarios según se produzca aplazamiento o no:

  1. No Aplazamiento: Se realiza el pago y, en caso de volver a ser contribuyente por IRPF y no haber transmitido las acciones / participaciones, tendrá derecho a la devolución del impuesto.
  2. Aplazamiento: Podrán darse varios casos:

a) Recuperación de la condición de contribuyente antes de 5 años (ampliable otros 5 pos causa justificada), en caso de que:

i. No hubiese transmitido participaciones: Extinción de deuda e intereses (no reembolso de garantías).

ii. Si se hubiesen transmitido, pago de la deuda tributaria.

b) No recuperación de la condición de contribuyente antes de 5 años, pago de la deuda tributaria en fecha 30 de junio de año X + 5.

Cambio de residencia a otro Estado miembro de la Unión Europea – Régimen Especial


Si el cambio de residencia se produce a otro Estado miembro de la Unión Europea (UE) o del Espacio Económico Europeo (EEE) con el que existe un efectivo intercambio de información tributaria, el contribuyente podrá optar por aplicar a las ganancias patrimoniales el siguiente régimen especial: La mencionada ganancia sólo será autoliquidada si en los 10 ejercicios siguientes al último que deba declararse por este impuesto se da alguna de las siguientes circunstancias:

  1. Se transmitan intervivos las acciones / participaciones
  2. El contribuyente pierda la condición de residente en UE o EEE
  3. Se incumpla la obligación de comunicar la opción, importe de la ganancia, Estado de destino, domicilio y mantenimiento de la titularidad de las acciones, etc…

Una vez expuesta minuciosamente la medida, y no siendo el objeto de estos artículos el entrar a abordar si la medida es correcta o no, así como su eficacia, entendemos que se trata de una medida: (i) muy agresiva teniendo en cuenta la coyuntura global en la que nos encontramos, con la recurrente necesidad de movilidad geográfica por la situación de incesante inestabilidad geopolítica, social y económica en la que nos encontramos y la búsqueda de oportunidades de negocio fuera de las fronteras españolas en un mundo cada vez más globalizado ; (ii) algo inmadura a estas alturas, sobre la cual hay mucho que desarrollar todavía, bien reglamentariamente o bien a través de consultas planteadas a la Dirección General de Tributos.

Nos enfrentamos a un periodo económico complejo, con modificaciones tributarias complejas, con una situación socio-económica de difícil pronóstico, en donde si penalizamos la libre circulación de personas, la libertad para fijar el domicilio y la libre circulación de capitales, añadimos complejidades accesorias al tablero de juego empresarial, penalizando de forma injusta, en nuestra opinión, a muchos empresarios españoles frente a empresarios extranjeros. Ante la incertidumbre e inestabilidad existente actualmente en España, en RÂIZ, Abogados estamos estudiando y asesorando a nuestros clientes en la posibilidad de reestructurar su patrimonio y/o empresa procurando soluciones óptimas desde el prisma fiscal y mercantil.

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