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Consecuencias fiscales sobre el personal de las empresas españolas internacionalizadas

Desde tiempos remotos, la teoría económica establecía que en la economía mundial existen diversos modelos de crecimiento. Algunos países, como es el caso de Estados Unidos, Reino Unido o España, se han caracterizado por crecer gracias a una demanda interna fuerte apoyada por las políticas económicas que incentivan el crédito, la inversión y el consumo. Hoy en día, sin embargo, todos aquellos indicadores macro y microeconómicos nos llevan a preguntarnos si quizás ha llegado el momento de cambiar el modelo.

La economía española registró una contracción del 1,3 % el pasado ejercicio 2012 y se prevé un agravamiento de hasta un 1,4% para el 2013 consecuencia de las medidas de consolidación fiscal y la desaceleración prevista para el conjunto de la eurozona (según proyecciones de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico).

Por otra parte, y según el informe 2013 de la Fundación Foessa (organización impulsada por Cáritas Española), en los últimos 5 años, la renta media ha caído un 4%, mientras que los precios se han incrementado un 10%. Del mismo modo la tasa de paro ha alcanzado un valor récord superando el 26% y el 55% si tan sólo tenemos en cuenta el paro juvenil.

Con semejante panorama, la demanda externa aparece como la principal forma de generar crecimiento y empleo en un contexto en el que la demanda interna se ha hundido por los altos niveles de deuda, los estrangulamientos que sufre el sector financiero y los propios recortes procíclicos que muchos países se ven obligados a llevar a cabo a cambio de recibir apoyo financiero externo. Siendo esto así, numerosas empresas se han visto obligadas a intensificar su expansión internacional o a poner en marcha planes de crecimiento en el extranjero.

La expansión internacional de las compañías a menudo requiere que las mismas envíen al extranjero personal propio a desarrollar ciertas tareas o a prestar determinados servicios, bien para la misma empresa o para una empresa vinculada, bien para una empresa tercera.

El proceso descrito en líneas precedentes no siempre es sencillo, ni desde el punto de vista de la sociedad, ni mucho menos desde el de la persona física desplazada.

A continuación se esbozan distintas situaciones (a menudo “problemáticas”) ante las que pueden encontrarse tanto la sociedad como el trabajador a la hora de llevar a término este procedimiento, destacando que en este tipo de asuntos, y dada la casuística de los mismos, cada caso deberá ser estudiado de forma individual, sin que se puedan tomar decisiones ni establecer pautas de conducta genéricas.

Establecimiento de residencia fiscal del trabajador

Dentro de este proceso laberíntico, será imprescindible que en primer lugar se establezca la residencia fiscal del trabajador desplazado ¿España o el país de destino?.

De este hecho dependerán entre otras cosas el régimen de retenciones aplicables a las rentas que recibe por su trabajo, la sujeción del mismo a un impuesto u otro en cada uno de los territorios donde el trabajador genere rentas, etc… Sin embargo, los criterios para establecer la residencia fiscal podrán variar de un país a otro por lo que además de nuestra normativa interna,deberá de tenerse en cuenta la legislación del país donde el trabajador será desplazado, así como, en su caso, el convenio para evitar la doble imposición firmado entre ambos países.

Los aspectos que contempla la norma española para determinar la residencia fiscal en Territorio Español (en adelante “TE”) en un ejercicio concreto son:

a. Permanencia de más de 183 días, durante el año natural, en TE, computándose, a tal efecto, las ausencias esporádicas, salvo que se acredite la residencia fiscal en otro país.

b. Que radique en TE el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.

c. Residencia habitual en territorio español del cónyuge no separado legalmente y de los hijos menores de edad que dependan de aquél. Presunción que puede ser destruida mediante prueba en contrario.

Es decir, que en la medida en que concurra cualquiera de los requisitos anteriormente expuestos el trabajador será considerado contribuyente del IRPF y tributará en este impuesto por su renta mundial, con independencia del lugar donde se hayan producido las rentas y cualquiera que sea la residencia del pagador de las mismas.

No obstante, y por aplicación de la normativa interna del país del desplazamiento, el trabajador desplazado puede resultar residente en ambos países (en España y en el país de desplazamiento), siendo entonces necesario acudir al convenio firmado entre estos países para poder resolver el conflicto de residencia surgido. Apreciamos ya en este primer eslabón, la dificultad de este procedimiento, dado que para el simple establecimiento de residencia nos vemos envueltos en una amalgama de Leyes y Convenios, que en ocasiones utilizan términos jurídicamente indeterminados como el muy discutido “centro de intereses vitales”.

Vemos pues, que es aquí donde empieza realmente la problemática del desplazamiento de trabajadores a territorios terceros por parte de una sociedad, y es que según la situación, podrán darse un sinfín de escenarios distintos para los cuales las acciones que deban adoptar entidad y trabajador serán muy distintas.

Práctica de retenciones por parte de la entidad

La consideración de residente en TE o no por parte del trabajador tiene una repercusión directa en la práctica de retenciones sobre la retribución del trabajador así como en las obligaciones de carácter formal a las que se ve obligada la sociedad en relación a las mismas.

Además del estudio de retención o no en la emisión del pago según las normas anteriormente descritas, la sociedad deberá de contemplar la condición de su trabajador: (i) mientras que si éste es residente, deberá de practicar las retenciones según la normativa de IRPF, (ii) si tuviese carácter de No Residente debería hacerlo según IRNR.

Este aspecto es de vital importancia y es que el supuesto de no practicar o practicar retenciones de manera errónea está considerado como una infracción tributaria grave o muy grave según la Ley General Tributaria (en adelante “LGT”).

Vemos que la situación es cada vez más compleja, sin embargo ¿qué sucede si según las normas objeto de análisis la sociedad no tiene obligación de retener? ¿Tendrá entonces la obligación formal de presentar el modelo correspondiente? ¿Y que sucede si esa sociedad no efectúa pago alguno, porque lo que subyace es una cesión de trabajadores a una empresa del grupo? Vemos poco a poco que los escenarios se multiplican, y del mismo modo la dificultad de evaluar y cumplir con los requisitos de cada uno.

Problemática desde el punto de vista del trabajador

Además de todos los trámites que deberá de poner en marcha la sociedad, será tarea del trabajador desplazado comunicar a la Administración Tributaria su nueva condición. Como decíamos los escenarios pueden ser de lo más variopinto: (i) trabajador adquiere la consideración de No Residente en TE en el mismo año en que es desplazado, hecho que deberá de comunicar a la Agencia Tributaria. Para ello existen determinados modelos emitidos por la AEAT a tal efecto (modelo 247, modelo 030, etc…); pero ¿cómo los debe cumplimentar, cuándo (qué plazo tiene a tal efecto), debe acompañar alguna información / documentación adicional? (ii) el trabajador desplazado conserva la consideración de residente en el año de su desplazamiento. Al no cambiar su condición tributaria ¿deberá de comunicar al menos el cambio de domicilio a la Agencia Tributaria? Y si su intención fuese la de permanecer en el territorio donde ha sido desplazado durante los próximos ejercicios cambiando entonces su condición, ¿cuando debería de comunicar este hecho?

Aún cuando, el trabajador clarifique correctamente su condición y logre cumplimentar todas aquellas obligaciones formales asociadas para comunicar la misma a la Agencia Tributaria, se enfrenta a un último obstáculo: La declaración del impuesto. Bien del IRPF o bien del IRNR, según proceda. Es en estos casos con latentes peculiaridades donde el conocimiento de la norma puede suponer un verdadero salto cualitativo, un factor diferencial, puesto que, y por poner un ejemplo, la Ley y el Reglamento del IRPF recogen ciertos Regímenes Especiales así como excepciones dirigidos a la situación tratada a lo largo de este artículo que podrían reducir notablemente el pago del impuesto y de este modo la carga fiscal del contribuyente (exenciones para rendimientos generados en el extranjero, regímenes general de dietas y asignaciones, etc…), todo ello sin olvidar la posibilidad del contribuyente de aplicar, en su caso, la deducción por doble imposición internacional.

¿Acabarían con la presentación del mismo las peripecias para el trabajador? Pues lamentablemente para él, quizás la respuesta deba ser negativa; y es que si éste ha cambiado de condición a lo largo del ejercicio natural (hecho más que probable) habiendo soportado retenciones por un impuesto distinto al cual será sujeto pasivo durante el mencionado ejercicio, deberá proceder a regularizar su situación. He aquí una nueva batería de nuevas preguntas: ¿mediante qué modelo (cómo), de que plazo dispone (cuándo), etc…? Y de respuestas abiertas que dependerán de si el resultado de esta regularización es a ingresar o a devolver. Y si pasado el periodo de desplazamiento aún se ve con fuerzas, con motivo de su regreso; deberá proceder al nuevo estudio de su nueva condición y cumplimiento de obligaciones formales, una vez más.

Acreditación de la residencia fiscal

Por si fueran pocos los trámites, los plazos, los criterios para establecer o no la residencia; la Ley establece que independientemente de todo esto será competencia del trabajador (persona física) probar los hechos que le den derecho a disfrutar de un beneficio fiscal. Por ello el trabajador desplazado deberá de preocuparse además de todo lo inherente a acoplarse a un nuevo trabajo, nueva ciudad, nueva vida en definitiva, en conseguir un certificado de residencia fiscal emitido por las autoridades competentes del Estado donde ha sido desplazado como forma idónea para acreditar su nueva residencia fiscal; del mismo modo y en el específico caso de territorio español se recoge en la LGT que la Administración Tributaria podrá valorar otros medios de prueba conforme a lo dispuesto en el Código Civil y Ley de Enjuiciamiento Civil (p.e. documentación que sostenga la permanencia de más de 183 días fuera de territorio español).

Por tanto y en conclusión, el desplazamiento de trabajadores por motivos laborales a un país tercero tendrá una serie de implicaciones fiscales y una amplia carga administrativa / burocrática que deberá de ser estudiada, cumplimentada y comunicada con cautela. Como hemos podido ver a lo largo de este artículo para llevar a cabo con éxito dicho proceso / procedimiento son muchas las normas que deben de ser tenidas en cuenta (normativas internas del país de origen y del país de destino, así como, en su caso, el convenio para evitar la doble imposición firmado entre ambos países).

Este hecho, junto a la infinidad de escenarios distintos que pueden darse, impide que pueda elaborarse una guía con las pautas básicas para llevarlo a término. Es por ello que nuestra recomendación a la hora de poner en práctica este tipo de desplazamientos es contar con un servicio profesional que asesore y estudie cada caso de manera pormenorizada, por un lado; y porque no, tener el apoyo de un despacho que conozca la norma en el país de destino, por otro.

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